USTAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

1233

Ustavni sud Republike Hrvatske, u sastavu Petar Klarić, pred­sjednik Suda, te suci Marijan Hra­njski, Mario Kos, Ivan Matija, Ivan Mrko­njić, Jasna Omejec, Že­ljko Potoč­njak, Agata Račan, Emilija Rajić, Smi­ljko Sokol, Nevenka Šernhorst, Vice Vukojević i Milan Vuković, u povodu prijedloga za pokreta­nje postupka za ocjenu suglasnosti zakona s Ustavom, na sjednici održanoj dana 7. trav­nja 2004. godine, donio je

RJEŠENJE

I. Ne prihvaća se prijedlog za pokreta­nje postupka za ocjenu suglasnosti s Ustavom odredbe članka 17. stavka 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (»Narodne novine«, broj 47/95, 106/96, 164/98, 105/99, 54/00, 73/00 i 127/00).

II. Ovo rješe­nje objavit će se u »Narodnim novinama«.

Obrazloženje

1. Prijedlog za pokreta­nje postupka za ocjenu suglasnosti s Ustavom odredbe članka 17. stavka 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (»Narodne novine«, broj 47/95, 106/96, 164/98, 105/99, 54/00 i 73/00, u da­lj­njem tekstu: ZPDV) podnijela je Stambena zadruga »Zagrebstan«, Zagreb, koju zastupa direktor Grga Jelinić (u da­lj­njem tekstu: predlagate­lj).

Predlagate­lj smatra da osporena odredba nije suglasna s člankom 49. stavkom 2. i člankom 51. Ustava Republike Hrvatske.

2. Članak 17. ZPDV glasi:

»Članak 17.

(1) Porezni obveznik obračunava porez na dodanu vrijednost, prema izdanim računima za isporučena dobra i obav­ljene usluge u obračunskomu razdob­lju.

(2) Kao iznosi izdanih računa iz stavka 1. ovoga članka smatraju se iznosi iz članka 7. stavka 4. i 6., iznosi iz članka 15. stavka 4. i 5. te naplaćeni iznosi iz članka 15. stavka 8. ovoga Zakona.

(3) Iznimno od odredbi stavaka 1. i 2. ovoga članka, poduzetnik koji je obveznik poreza na dohodak, porez na dodanu vrijednost obračunava prema prim­ljenim (naplaćenim) naknadama. Ako se promijeni način obračuna poreza, tada se prometi ne smiju obuhvatiti dvostruko niti smiju ostati neoporezovani. Oporeziva­nje prema naplaćenim naknadama ne može se primijeniti pri prijenosu pogona.

(4) Od poreza na dodanu vrijednost obračunanog prema odredbama stavka 1. i 2. ovoga članka, odbija se pretporez u smislu članka 20. stavka 1., 2. i 4. ovoga Zakona.

(5) Od poreza na dodanu vrijednost obračunanog prema odredbama stavka 3. ovoga članka odbija se pretporez u smislu članka 20. stavka 1., 2. i 4. ovoga Zakona ako je plaćen.«

3. Predlagate­lj u bitnom ističe da su osporenom odredbom pravne i fizičke osobe, koje moraju obračunavati porez prema izdanim računima, u neravnopravnom položaju prema pravnim i fizičkim osobama koje (teme­ljem stavka 3. istog članka) obra­ču­navaju porez prema prim­ljenim (naplaćenim) naknadama. Stoga, osporenu odredbu smatra nesuglasnom s odredbom članka 49. stavka 2. Ustava, prema kojoj država osigurava svim poduzetnicima jednak pravni položaj na tržištu. Predlagate­lj, nada­lje, ističe da u situaciji kad pojedine pravne i fizičke osobe ne uspiju naplatiti svoja potraživa­nja uslijed objektivnih okolnosti (npr. stečaja dužnika), doslovna primjene osporene odredbe dodatno »kaž­njava« porezne obveznike i u suprotnosti je s osnovnim načelom porezne politike da se porez plaća na dobit, a ne na ostvareni gubitak.

Predlagate­lj navodi da je »nemali broj poduzetnika«, primjenom članka 17. stavka 1. ZPDV, zbog nemogućnosti plaća­nja poreza završio u stečaju. Stoga je osporena odredbe, prema miš­lje­nju predlagate­lja, u suprotnosti s »poticajem poduzetništva«, a posebno s odredbom članka 51. stavka 1. Ustava (svatko je dužan sudjelovati u podmire­nju javnih troškova u skladu sa svojim gospodarskim mogućnostima).

Slijedom iznijetog, predlaže pokreta­nje postupka za ocjenu suglasnosti s Ustavom i ukida­njem odredbe članka 17. stavka 1. ZPDV.

4. Na teme­lju članka 25. Ustavnog zakona o Ustavnom sudu Republike Hrvatske (»Narodne novine«, broj 49/02 – pročišćeni tekst), zatraženo je i dobiveno očitova­nje Ministarstva financija Republike Hrvatske o prijedlogu.

Prijedlog nije osnovan.

5. ZPDV dio je poreznog sustava Republike Hrvatske, koji se, sukladno ustavnoj odrednici iz članka 51. stavka 2. Ustava, teme­lji na načelima jednakosti i pravednosti. Prema ovim načelima, porezne obveze moraju biti utvrđene i raspoređene na sve porezne obveznike na način da budu razmjerne moguć­no­stima poreznih obveznika te da na odgovarajući način odražavaju ­njihovu sposobnost plaća­nja poreza. Stoga se zakonom pred kojim su svi jednaki (članak 14. stavak 2. Ustava) utvrđuju vrste poreza, ­njihova visina, način obračunava­nja i plaća­nja, porezni obveznici te druga pita­nja važna za pravilnu primjenu poreznih pro­pisa i ostvariva­nje poreznog sustava u cjelini.

Određiva­nje predmeta oporeziva­nja, utvrđiva­nje pretpostavki i načina obračunava­nja i plaća­nja, odnosno neplaća­nja poreza, dio je porezne politike i ustroja poreznog sustava, uređenog zakonom i propisima uteme­ljenim na zakonu, koji moraju biti u suglasnosti s Ustavom, odnosno zakonom, a svatko je dužan držati se Ustava i zakona i poštivati pravni poredak Republike Hrvatske (članak 5. Ustava).

Pri uređiva­nju poreznog sustava, zakonodavac je ovlašten urediti način i postupak plaća­nja poreza na dodanu vrijednost.

6. Porez na dodanu vrijednost obračunava se i plaća prema odredbama ZPDV (članak 1. stavak 1. tog Zakona). To je oblik poreza na promet kojim se oporezuje kraj­nja potroš­nja dobara i usluga, a ubira­nje tog poreza odvija se u svim fazama proizvodno-prometnog ciklusa na način da poduzetnici – porezni obveznici na izlazne isporuke dobara i usluga zaračunavaju porez od koje­g odbijaju vrijednost poreza na svoje ulazne isporuke. Porezni obveznik plaća razliku između izlaznog i ulaznog poreza u obračunskom razdob­lju.

Odredbama članka 17. ZPDV propisana su dva načina utvrđiva­nja i plaća­nja porezne obveze. Prvi način je prema izdanim računima (fakturiranoj realizaciji) za isporučena dobra i obav­ljene usluge u obračunskom razdob­lju (stavak 1.). Na taj način porez utvrđuju i plaćaju obveznici poreza na dobit. Od tako obračunatog poreza, porezni obveznici odbijaju iznos pretporeza, tj. poreza sadržanog u računima prim­ljenim od dobav­ljača ili poreza plaćenog pri uvozu (bez obzira jesu li platili račun dobav­ljaču).

Drugi način utvrđiva­nja obveze poreza na dodanu vrijednost propisan je odredbom članka 17. stavka 3. ZPDV za poduzetnike – obveznike poreza na dohodak. Oni obvezu poreza na dodanu vrijednost utvrđuju prema prim­ljenim (naplaćenim) naknadama, dok pretporez sadržan u ulaznim računima mogu odbiti tek kad plate račune svojim dobav­ljačima.

Slijedom iznijetog, va­lja zak­ljučiti da se navedena dva načina utvrđiva­nja i plaća­nja porezne obveze, propisana odredbama članka 17. stavaka 1. i 3. ZPDV, odnose na različite kate­gorije poreznih obveznika.

7. U odnosu na tvrd­nju predlagate­lja da je osporena odredba nesuglasna s odredbom članka 51. stavka 1. Ustava (svatko je dužan sudjelovati u podmire­nju javnih troškova u skladu sa svojim gospodarskim mogućnostima) jer »kaž­njava« porezne obveznike koji uslijed objektivnih okolnosti ne uspiju naplatiti svoja potraživa­nja, Ustavni sud ističe s­ljedeće:

ZPDV oporezuje se kraj­nja potroš­nja, što znači da porezni teret snosi kraj­nji potrošač. Osoba koja je prema ZPDV utvrđena poreznim obveznikom (pravna ili fizička osoba koja obav­lja isporuke dobara i usluga) samo je posrednik koji prikup­lja porez od kraj­nje­g potrošača te ga pros­ljeđuje u državni proračun.

Prema odredbi članka 8. stavka 1. ZPDV, osnovicu za obračun PDV-a čini naknada za isporučena dobra ili obav­ljene usluge. Naknadom se smatra sve ono što primate­lj dobara ili usluga treba dati ili platiti za isporučena dobra i obav­ljene usluge.

Prema odredbi članka 8. stavka 3. ZPDV, ako se porezna osnovica naknadno promijeni (između ostalog i zbog nemo­guć­nosti naplate), tada poduzetnik, koji je isporučio dobro ili obavio uslugu, može ispraviti (sma­njiti) iznos poreza na način propisan tom odredbom. U slučaju da se potraživa­nje ne može naplatiti ili se naplati u iznosu ma­njem od ugovorenog, porezni obveznik (suprotno tvrd­nji predlagate­lja) ne duguje državi porez, uz uvjet da je primate­lj isporuke ispravio odbitak pretporeza.

8. Osvrćući se na predlagate­ljevu tvrd­nju da osporena odred­ba nije suglasna s odredbom članka 51. stavka 2. Ustava, kojom je propisano da se porezni sustav teme­lji na načelima jednakosti i pravednosti, Ustavni sud napomi­nje da ta ustavna načela obuhvaćaju zahtjev da se porez plaća prema ekonomskoj snazi poreznih obveznika, što znači da subjekti s većom ekonomskom snagom moraju platiti više, dok subjekti jednake ekonomske snage plaćaju jednaki iznos poreza.

Či­njenica da su odredbama ZPDV za dvije različite kate­gorije poreznih obveznika – obveznike poreza na dobit i obveznike poreza na dohodak, propisana dva različita načina utvrđiva­nja i plaća­nja poreza na dodanu vrijednost, nema znače­nje povrede ustavnih načela pravednosti i jednakosti u oporeziva­nju, kao ni povredu ustavnog jamstva jednakopravnog položaja svih poduzetnika na tržištu (članak 49. stavak 2. Ustava).

9. S obzirom na navedeno, teme­ljem članka 43. stavka 1. Ustavnog zakona o Ustavnom sudu Republike Hrvatske, riješeno je kao u točki I. izreke.

10. Objava rješe­nja (točka II. izreke) teme­lji se na odredbi članka 29. Ustavnog zakona o Ustavnom sudu Republike Hrvat­ske.

Broj: U-I-1398/2001
Zagreb, 7. trav­nja 2004.

USTAVNI SUD REPUBLIKE HRVATSKE

Predsjednik Suda
dr. sc. Petar Klarić, v. r.